CECCAR Business Magazine ❖ Nr. 26-27, 11-24 iulie 2017 ❖ Expertiza și auditul afacerilor |
a+
a-
|
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
Regimul contabil și fiscal privind ajustarea TVA în cazul achizițiilor de bunuri și servicii, altele decât bunurile de capital
Dumitru Macedon Motrea, Lucian Cernușca
REZUMAT Articolul prezintă regimul contabil și fiscal privind ajustarea taxei pe valoarea adăugată în cazul achizițiilor de bunuri și servicii, altele decât bunurile de capital. Ajustarea TVA constă în exercitarea dreptului de deducere, în situația în care persoana impozabilă câștigă acest drept în conformitate cu prevederile legale în vigoare (ajustare pozitivă), sau anularea în totalitate ori parțială a deducerii exercitate inițial, în cazul în care persoana impozabilă pierde potrivit legii dreptul de deducere (ajustare negativă). Ajustarea va fi pusă în evidență în decontul de taxă aferent perioadei fiscale în care a intervenit evenimentul care a generat-o. Termeni-cheie: TVA, bunuri și servicii, ajustare pozitivă, ajustare negativă, drept de deducere Clasificare JEL: K34, M41 În principiu, ajustarea se poate face: a) în favoarea contribuabilului (exercitarea dreptului de deducere, în situația în care persoana impozabilă câștigă acest drept în conformitate cu prevederile legale în vigoare):
b) în favoarea bugetului de stat (anularea în totalitate sau parțială a deducerii exercitate inițial, în cazul în care persoana impozabilă pierde potrivit legii dreptul de deducere):
Suma TVA rezultată din ajustare se evidențiază în jurnalul pentru cumpărări și se raportează în ultimul decont de TVA (formularul 300 „Decont de taxă pe valoarea adăugată”, rândul 30 „Regularizări taxă dedusă”). Dacă ajustarea nu s-a raportat în ultimul decont, aceasta se poate face ulterior, prin intermediul formularului 307 „Declarație privind sumele rezultate din ajustarea/corecția ajustărilor/regularizarea taxei pe valoarea adăugată”, reglementat prin Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 793/2016. În conformitate cu art. 304 alin. (1) din Codul fiscal, în condițiile în care regulile privind livrarea/prestarea către sine nu se aplică, deducerea inițială se ajustează în următoarele cazuri:
Nu se ajustează deducerea inițială a taxei în cazul:
Nu se fac ajustări ale taxei aferente serviciilor neutilizate, bunurilor de natura stocurilor și activelor corporale fixe în curs de execuție în cazul persoanelor impozabile a căror înregistrare în scopuri de TVA a fost anulată din oficiu de organele fiscale competente în baza art. 316 alin. (11) lit. a)-e) și h) din Codul fiscal. În această situație, contribuabilul este supus obligației de plată a taxei colectate în conformitate cu art. 11 alin. (6) și (8) din același act normativ. În schimb, în cazul contribuabililor care solicită scoaterea din evidența persoanelor înregistrate în scopuri de TVA în vederea aplicării regimului special de scutire prevăzut la art. 310 sau al regimului special pentru agricultori stipulat la art. 3151 din Cod se fac ajustări ale taxei aferente serviciilor neutilizate, bunurilor de natura stocurilor și activelor corporale fixe în curs de execuție. Pentru bunurile de natura stocurilor existente în gestiune la data retragerii societății din evidența plătitorilor de TVA și stabilite prin inventariere, ajustarea taxei deduse se va face la momentul achiziției bunurilor respective, în baza art. 304 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal: „(1) În condițiile în care regulile privind livrarea către sine sau prestarea către sine nu se aplică, deducerea inițială se ajustează în următoarele cazuri: (…) c) persoana impozabilă își pierde sau câștigă dreptul de deducere a taxei pentru bunurile mobile nelivrate și serviciile neutilizate”. Se vor avea în vedere și prevederile pct. 78 alin. (1) din normele metodologice de aplicare a acestui articol. Exemplul 1 Entitatea X este înființată la data de 10.03.2017 și este înregistrată în scopuri de TVA la 01.06.2017. La 02.05.2017, societatea achiziționează materii prime în valoare de 26.000 lei + TVA 19%, iar la 15.05.2017 dă în consum jumătate din acest stoc. Organele fiscale competente anulează înregistrarea în scopuri de TVA a entității în baza art. 316 alin. (11) lit. g) din Codul fiscal, decizia de anulare fiindu-i comunicată acesteia la 01.08.2017. Jumătatea rămasă din stocul de materii prime este încă neconsumată la această dată. Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entității X. – Achiziționarea materiilor prime:
– Achitarea datoriei față de furnizor:
– Darea în consum a jumătate din stocul de materii prime:
– Înregistrarea taxei pe valoarea adăugată aferente materiilor prime aflate în stoc la data de 01.06.2017 (15.470 lei x 19/119):
Notă: În cazul materiilor prime existente în stoc, ajustarea TVA aferente se face având la bază inventarierea acestora. – Ajustarea taxei pe valoarea adăugată aferente materiilor prime rămase în stoc la data de 01.08.2017 (15.470 lei x 19/119):
Exemplul 2 Entitatea X este înființată la data de 10.02.2016 și este înregistrată în scopuri de TVA la 01.08.2016. La 02.02.2017, societatea achiziționează materii prime în valoare de 5.000 lei + TVA 19%, iar la 15.02.2017 dă în consum jumătate din acest stoc. Organele fiscale competente anulează înregistrarea în scopuri de TVA a entității în baza art. 316 alin. (11) lit. d) din Codul fiscal, decizia de anulare fiindu-i comunicată acesteia la 01.04.2017. Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entității X. – Achiziționarea materiilor prime:
– Achitarea datoriei față de furnizor:
– Darea în consum a jumătate din stocul de materii prime:
Potrivit pct. 78 alin. (9) din normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, în această situație nu se va face ajustarea taxei aferente materiilor prime aflate în stoc la data de 01.04.2017 (în cazul persoanelor impozabile a căror înregistrare în scopuri de TVA a fost anulată de organele fiscale competente conform art. 316 alin. (11) lit. a)-e) și h) din Codul fiscal). Exemplul 3 Entitatea X, înregistrată în scopuri de TVA, are în gestiune bunuri de natura stocurilor de mărfuri degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate. Costul de achiziție al acestora este de 3.700 lei + TVA 19%. La data de 31.12.2017, societatea decide să le scoată din gestiune. Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entității X în două situații:
Cazul 1. Entitatea face dovada distrugerii stocului de mărfuri – Scoaterea din gestiune a stocului de mărfuri:
În această situație nu se va face ajustarea TVA, întrucât sunt respectate prevederile art. 304 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. Cazul 2. Entitatea nu face dovada distrugerii stocului de mărfuri – Scoaterea din gestiune a stocului de mărfuri:
În această situație se va face ajustarea TVA, întrucât nu sunt respectate prevederile art. 304 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal:
Exemplul 4 La data de 28.02.2017, entitatea X, neînregistrată în scopuri de TVA, achiziționează mărfuri la un preț de 15.000 lei + TVA 19%, pentru vânzarea lor cu amănuntul prin magazinul propriu. Valoarea la preț de vânzare cu amănuntul a acestor mărfuri este de 24.000 lei. La 01.03.2017, societatea primește o factură, în sumă de 9.000 lei + TVA 19%, reprezentând chiria aferentă perioadei martie-decembrie 2017 pentru spațiul închiriat. În cursul lunii martie, aceasta vinde mărfuri la un preț de vânzare cu amănuntul de 8.000 lei. La 03.04.2017, entitatea este înregistrată în scopuri de TVA. Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entității X. – Achiziționarea mărfurilor:
– Înregistrarea adaosului comercial (24.000 lei – 17.850 lei):
– Vânzarea mărfurilor cu amănuntul prin magazinul propriu:
– Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute (K = (Si 378 + Rc 378)/(Si 371 + Rc 371) = 6.150 lei/ 24.000 lei = 0,2563):
– Înregistrarea facturii privind chiria pentru spațiul închiriat:
La data de 03.04.2017, în urma dobândirii codului de înregistrare în scopuri de TVA, societatea inventariază stocul de mărfuri din magazin și face ajustarea în favoarea sa a taxei deductibile aferente acestuia. Prețul de vânzare rămâne nemodificat. La inventariere se constată că stocul de mărfuri este în valoare de 16.000 lei la prețul de vânzare cu amănuntul, acesta având un cost de achiziție fără TVA de 10.000 lei [(17.850 lei – 5.950 lei) – 1.900 lei]. – Înregistrarea ajustării taxei deductibile:
– Înregistrarea taxei neexigibile aferente stocului de mărfuri:
– Ajustarea taxei deductibile aferente facturii privind chiria:
Exemplul 5 La data de 01.05.2017, entitatea X, înregistrată în scopuri de TVA, are un stoc de mărfuri în valoare de 32.000 lei la preț de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA 19%. Costul de achiziție al mărfurilor este de 20.000 lei fără TVA. La 15.01.2017, societatea înregistrează o factură privind un abonament pentru un program informatic aferent anului 2017 în valoare de 8.000 lei + TVA 19%. La 01.05.2017, entității X i se anulează codul de înregistrare în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (11) lit. g) din Codul fiscal (în vederea aplicării regimului special de scutire). Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entității X. – Ajustarea în favoarea bugetului de stat a taxei deductibile aferente achiziției mărfurilor:
– Stornarea taxei neexigibile aferente stocului de mărfuri și includerea acesteia în adaosul comercial conform hotărârii luate de conducerea entității:
– Ajustarea în favoarea bugetului de stat a taxei deductibile aferente serviciilor neutilizate (abonamentul pentru programul informatic):
BIBLIOGRAFIE
(Copyright foto: andreypopov / 123RF Stock Photo) |