Daisy Tech - case de marcat cu jurnal electronic
Tratamente contabile aferente activelor circulante, specifice persoanelor juridice fără scop patrimonial

Tratamente contabile aferente activelor circulante, specifice persoanelor juridice fără scop patrimonial

Numărul 42, 30 oct. - 5 nov. 2018  »  Expertiza și auditul afacerilor

CECCAR

REZUMAT
În acest articol redăm o serie de aspecte legate de particularitățile activelor circulante aferente contabilității persoanelor juridice fără scop patrimonial. De asemenea, prezentăm filiera principalelor înregistrări contabile privind activele circulante aferente activităților fără scop patrimonial, precum și un exemplu practic.

Termeni-cheie: stocuri, activități fără scop patrimonial, activități economice, venituri cu destinație specială

Clasificare JEL: L31, M41

Conform pct. 188 alin. (1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.103/2017 privind aprobarea Reglementărilor contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial, cu completările ulterioare, un activ se clasifică drept activ circulant atunci când:

  1. se așteaptă să fie realizat sau este deținut cu intenția de a fi vândut ori consumat în cursul normal al ciclului de exploatare al entității;
  2. este deținut, în principal, în scopul tranzacționării;
  3. se așteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului; sau
  4. este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricționată.

În categoria activelor circulante, potrivit pct. 189 din reglementarea sus-menționată, se cuprind:

  1. stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură;
  2. creanțe;
  3. investiții pe termen scurt;
  4. casa și conturi la bănci.

Principalele particularități ale persoanelor juridice fără scop patrimonial în ceea ce privește activele circulante sunt următoarele:

Particularități privind costul de achiziție al stocurilor

Similar dispozițiilor Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, cu modificările și completările ulterioare, și OMFP nr. 3.103/2017 a introdus recunoașterea reducerilor comerciale înscrise pe factura de achiziție care acoperă în totalitate contravaloarea stocurilor achiziționate în categoria veniturilor curente, care trebuie urmărite distinct pentru activitățile fără scop patrimonial și pentru cele economice:

  • 7388 „Alte venituri din activitățile fără scop patrimonial” – pentru activitățile fără scop patrimonial; și
  • 7588 „Alte venituri din exploatare” – pentru activitățile economice.

Particularități privind contabilitatea disponibilităților în valută

Conform prevederilor pct. 215 alin. (2) din OMFP nr. 3.103/2017, contabilitatea disponibilităților în valută aflate în bănci/casierie și a mișcării acestora se ține distinct (analitice distincte) pentru activitățile fără scop patrimonial și pentru cele economice:

  • 5124.01 „Disponibil în valută privind activitățile fără scop patrimonial”; și
  • 5124.02 „Disponibil în valută privind activitățile economice”.

Corespunzător celor două tipuri de activități, recunoașterea diferențelor de curs valutar pozitive care rezultă la plata datoriilor sau la încasarea creanțelor se face în două conturi distincte, respectiv:

  • 7343 „Venituri din diferențe de curs valutar rezultate din activitățile fără scop patrimonial” – pentru activitățile fără scop patrimonial; și
  • 765 „Venituri din diferențe de curs valutar”– pentru activitățile economice.

Particularități privind disponibilul cu destinație specială

Specifică organizațiilor nonprofit este prezența în planul de conturi a contului 550 „Disponibil cu destinație specială”, care ține evidența disponibilităților aflate în conturi la bănci reprezentând veniturile cu destinație specială încasate, potrivit legii, de către persoana juridică fără scop patrimonial.

De exemplu, organizația de creatori beneficiară a timbrului teatral este UNITER (Uniunea Teatrală din România), instituție profesională, apolitică, neguvernamentală și nonprofit. Unitățile plătitoare de timbru teatral sunt toate persoanele juridice și fizice autorizate care produc spectacole cu artiști profesioniști din domeniul teatrului. Acestea sunt obligate să determine valoarea timbrului teatral (5% din prețul de vânzare al unui bilet), să o adauge la prețul de vânzare al biletului și să imprime pe fiecare bilet mențiunea „Prețul include timbrul teatral”. Unitățile plătitoare trebuie să vireze în conturile organizațiilor de creatori beneficiare sumele încasate rezultate din aplicarea timbrului teatral. Încasarea sumelor și utilizarea ulterioară a acestora sunt evidențiate de UNITER în contul de disponibil cu destinație specială 5501.03 „Disponibil cu destinație specială din aplicarea timbrului teatral”.

Particularități privind evaluarea la data bilanțului

Specifică organizațiilor nonprofit este și recunoașterea veniturilor din diminuarea sau anularea ajustărilor pentru depreciere în două conturi distincte pe cele două categorii de activități, respectiv fără scop patrimonial și economice:

  • 7384 „Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de exploatare” – pentru activitățile fără scop patrimonial; și
  • 7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante” – pentru activitățile economice.

Filiera principalelor înregistrări contabile privind activele circulante aferente activităților fără scop patrimonial

1. Înregistrarea intrărilor de stocuri:

a) Prin achiziție de la un furnizor intern, pentru activitățile fără scop patrimonial, la costul de achiziție, cu includerea TVA în valoarea stocurilor:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 401
„Furnizori”
 
b) Prin achiziție intracomunitară, pentru activitățile fără scop patrimonial sau pentru cele economice în cazul în care organizația nonprofit nu este înregistrată ca plătitoare de TVA:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 401
„Furnizori”
 
– Înregistrarea TVA:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate” /
TVA de plată
 
– Plata TVA:
  446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate” /
TVA de plată
= 5121
„Conturi la bănci în lei”
 
c) Importul pentru activitățile fără scop patrimonial sau pentru cele economice în cazul în care organizația nonprofit nu este înregistrată ca plătitoare de TVA:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 401
„Furnizori”
 
– Includerea în costul de achiziție a taxelor vamale și a TVA:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= %
446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate” /
taxă vamală
446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate” /
TVA de plată
 
d) Donațiile primite:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 7331
„Venituri din donații”
 
e) Sponsorizările primite în baza unui contract de sponsorizare:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 7332
„Venituri din sumele
sau bunurile primite
prin sponsorizare”
 
f) Intrările de stocuri rezultate din dezmembrări:
  30/01
„Stocuri de materii prime
și materiale” / activități
fără scop patrimonial
= 7388
„Alte venituri din activitățile
fără scop patrimonial”
 

2. Înregistrarea ieșirii stocurilor este similară cu cea efectuată în cazul entităților care desfășoară activități economice și care aplică OMFP nr. 1.802/2014.

3. Înregistrarea ajustărilor pentru depreciere:

a) Constituirea și majorarea ajustărilor pentru depreciere:
  6814/01
„Cheltuieli de exploatare
privind ajustările pentru
deprecierea activelor
circulante” / activități
fără scop patrimonial
= 39x/01
Ajustări pentru deprecierea
stocurilor și producției
în curs de execuție / activități
fără scop patrimonial
 
b) Diminuarea sau anularea ajustărilor pentru depreciere:
  39x/01
Ajustări pentru deprecierea
stocurilor și producției
în curs de execuție / activități
fără scop patrimonial
= 7384
„Venituri din provizioane
și ajustări pentru depreciere
privind activitatea
de exploatare”
 
4. Diferențele favorabile de curs valutar care rezultă cu ocazia plății datoriilor sau a încasării creanțelor în valută:
  40x
Conturi de furnizori
= %
5124.01
„Disponibil în valută
privind activitățile
fără scop patrimonial”
7343
„Venituri din diferențe
de curs valutar rezultate
din activitățile
fără scop patrimonial”
 
Sau:
  5124.01
„Disponibil în valută
privind activitățile
fără scop patrimonial”
= %
41x
Conturi de clienți
7343
„Venituri din diferențe
de curs valutar rezultate
din activitățile
fără scop patrimonial”
 

Exemplu

Alfa este o fundație care desfășoară activități de învățământ preuniversitar conform Legii educației naționale nr. 1/2011, cu modificările și completările ulterioare. Fundația este acreditată de Agenția Română de Asigurare a Calității în Învățământul Preuniversitar (ARACIP). Entitatea are și program after school, care include acordarea unei mese pentru elevi.

În luna decembrie N, Alfa desfășoară următoarele operațiuni privind activele circulante:

a) Achiziționează materiale didactice în valoare de 2.000 lei, TVA 19%. O parte dintre acestea sunt date în consum la costul de 1.500 lei.
b) Achiziționează manuale școlare la costul de 5.000 lei, TVA 5%, pe care le distribuie elevilor.
c) Achiziționează alimente la costul de 8.000 lei, TVA 9%, pentru pregătirea meselor aferente programului after school.
d) Consumă integral alimentele și obține preparate culinare la costul de producție de 12.000 lei.
e) Servește masa elevilor în cadrul activității after school.
f) Primește prin donație, conform contractului de donație, un flipchart pentru activitatea didactică, valoarea din contract fiind de 700 lei.
g) Primește prin donație, conform contractului de donație, 5 pachete pe care le donează în cadrul unei serbări elevilor cu dizabilități. Potrivit contractului, valoarea unui pachet este de 500 lei.
h) Achiziționează o tablă pe care o utilizează în activitatea didactică, pentru care primește din partea furnizorului o reducere de 100%. Prețul de vânzare afișat în magazin este de 500 lei.
i) La sfârșitul anului N, valoarea de inventar a materialelor didactice rămase în stoc este de 800 lei. La inventarul aferent anului N+1, valoarea de inventar a acestora se ridică la 900 lei.
j) Încasează o creanță în valută rezultată din activitatea fără scop patrimonial în următoarele condiții: valoarea creanței – 1.000 euro; curs valutar la data constituirii acesteia – 4,60 lei/euro; curs valutar la data încasării ei – 4,62 lei/euro.
k) Plătește o datorie în valută rezultată din activitatea fără scop patrimonial în următoarele condiții: valoarea datoriei – 1.000 euro; curs valutar la data creării acesteia – 4,60 lei/euro; curs valutar la data plății ei – 4,50 lei/euro.

Ne propunem să contabilizăm operațiunile de mai sus.

Notă:
Precizări privind particularitățile activităților de învățământ desfășurate de o organizație nonprofit:

✔ Conform art. 61 alin. (4) din Legea educației naționale nr. 1/2011, persoanele juridice și fizice pot înființa, conform legii, unități de educație timpurie și de învățământ primar, gimnazial, liceal și postliceal.

✔ Din punctul de vedere al impozitului pe profit, art. 15 alin. (1) din Codul fiscal prevede:
În cazul următoarelor persoane juridice române, la calculul rezultatului fiscal sunt considerate venituri neimpozabile următoarele tipuri de venituri: (…)
b) pentru unitățile de învățământ preuniversitar și instituțiile de învățământ superior, particulare, acreditate, precum și cele autorizate, veniturile obținute și utilizate, în anul curent sau în anii următori, potrivit reglementărilor legale din domeniul educației naționale.

Sunt însă venituri de natură economică cele obținute din activitatea after school.

✔ Din punctul de vedere al TVA, art. 292 alin. (1) din Codul fiscal stipulează:
Următoarele operațiuni de interes general sunt scutite de taxă: (…)
f) activitatea de învățământ prevăzută în Legea educației naționale nr. 1/2011, cu modificările și completările ulterioare, formarea profesională a adulților, precum și prestările de servicii și livrările de bunuri strâns legate de aceste activități, efectuate de instituțiile publice sau de alte entități autorizate. Scutirea se acordă în condițiile prevăzute în normele metodologice.

Conform pct. 42 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, scutirea prevăzută la art. 292 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal se aplică și pentru livrările de bunuri și prestările de servicii strâns legate de serviciile educaționale, precum vânzarea de manuale școlare, organizarea de conferințe legate de activitatea de învățământ, efectuate de instituțiile publice sau de alte entități autorizate pentru activitățile de învățământ sau pentru formarea profesională a adulților, prestarea de servicii de examinare în vederea obținerii accesului la serviciile educaționale sau de formare profesională a adulților.

a1) Achiziția materialelor didactice la costul de 2.380 lei (2.000 lei + 2.000 lei x 19%):
2.380 lei 3028
„Alte materiale consumabile”
= 401
„Furnizori”
2.380 lei
a2) Consumul materialelor didactice:
1.500 lei 6028/01
„Cheltuieli privind
alte materiale
consumabile” / activități
fără scop patrimonial
= 3028
„Alte materiale consumabile”
1.500 lei
b1) Achiziția manualelor școlare la costul de 5.250 lei (5.000 lei + 5.000 lei x 5%):
5.250 lei 303
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
= 401
„Furnizori”
5.250 lei
b2) Distribuirea manualelor școlare:
5.250 lei 603/1
„Cheltuieli privind
materialele de natura
obiectelor de inventar” /
activități fără scop patrimonial
= 303
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
5.250 lei
c) Achiziția alimentelor la costul de 8.720 lei (8.000 lei + 8.000 lei x 9%):
8.720 lei 301
„Materii prime”
= 401
„Furnizori”
8.720 lei
d1) Consumul alimentelor:
8.720 lei 601/02
„Cheltuieli cu materiile prime” /
activități economice
= 301
„Materii prime”
8.720 lei
d2) Obținerea preparatelor culinare:
12.000 lei 345
„Produse finite”
= 711/02
„Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” /
activități economice
12.000 lei
e) Servirea mesei:
12.000 lei 711/02
„Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” /
activități economice
= 345
„Produse finite”
12.000 lei

f1) Primirea prin donație a flipchartului:

700 lei 303
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
= 7331
„Venituri din donații”
700 lei
f2) Darea în folosință a flipchartului:
700 lei 603/1
„Cheltuieli privind
materialele de natura
obiectelor de inventar” /
activități fără scop patrimonial
= 303
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
700 lei

Și concomitent:

  Debit 8035
„Stocuri de natura obiectelor
de inventar date în folosință”
=   700 lei
g1) Primirea prin donație a pachetelor (5 pachete x 500 lei/pachet):
2.500 lei 3028
„Alte materiale consumabile”
= 7331
„Venituri din donații”
2.500 lei
g2) Donarea pachetelor:
2.500 lei 6582/01
„Donații acordate” / 
activități fără scop patrimonial
= 3028
„Alte materiale consumabile”
2.500 lei
h1) Recunoașterea tablei la valoarea justă, considerată a fi prețul de vânzare afișat în magazin și înscris pe factură:
500 lei 303
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
= 7388
„Alte venituri din activitățile
fără scop patrimonial”
500 lei
h2) Darea în folosință a tablei:
500 lei 603/1
„Cheltuieli privind
materialele de natura
obiectelor de inventar” /
activități fără scop patrimonial
= 303
„Materiale de natura
obiectelor de inventar”
500 lei
i) Constituirea unei ajustări pentru depreciere:
Materialele didactice rămase în stoc au costul de 880 lei (2.380 lei – 1.500 lei).
Valoarea de inventar a materialelor didactice, de 800 lei, este mai mică decât costul lor, de 880 lei, deci acestea sunt depreciate și se constituie o ajustare pentru depreciere în sumă de 80 lei:
80 lei 6814/01
„Cheltuieli de exploatare
privind ajustările pentru
deprecierea activelor
circulante” / activități
fără scop patrimonial
= 3921
„Ajustări pentru deprecierea
materialelor consumabile”
80 lei
Analiza pentru anul următor:
Valoarea de inventar a materialelor didactice, de 900 lei, este mai mare decât costul lor, de 880 lei, deci acestea nu mai sunt depreciate și ajustarea pentru depreciere existentă, în sumă de 80 lei, se anulează:
80 lei 3921
„Ajustări pentru deprecierea
materialelor consumabile”
= 7384
„Venituri din provizioane
și ajustări pentru depreciere
privind activitatea
de exploatare”
80 lei
j) Încasarea creanței în valută:
Valoarea creanței la data constituirii = 1.000 euro x 4,60 lei/euro                            4.600 lei
Valoare încasată = 1.000 euro x 4,62 lei/euro                                                               4.620 lei
4.620 lei 5124.01
„Disponibil în valută
privind activitățile
fără scop patrimonial”
= %
4111
„Clienți”
7343
„Venituri din diferențe
de curs valutar rezultate
din activitățile
fără scop patrimonial”
4.620 lei
4.600 lei

20 lei
k) Plata datoriei în valută:
Valoarea datoriei la data creării = 1.000 euro x 4,60 lei/euro                                     4.600 lei
Valoare plătită = 1.000 euro x 4,50 lei/euro                                                                   4.500 lei
4.600 lei 401
„Furnizori”
= %
5124.01
„Disponibil în valută
privind activitățile
fără scop patrimonial”

7343
„Venituri din diferențe
de curs valutar rezultate
din activitățile
fără scop patrimonial”
4.600 lei
4.500 lei



100 lei


BIBLIOGRAFIE 

  1. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016, cu modificările și completările ulterioare.
  2. Legea educației naționale nr. 1/2011, publicată în Monitorul Oficial nr. 18/10.01.2011, cu modificările și completările ulterioare.
  3. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
  4. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3.103/2017 privind aprobarea Reglementărilor contabile pentru persoanele juridice fără scop patrimonial, publicat în Monitorul Oficial nr. 984/12.12.2017, cu completările ulterioare.

 Acest articol este preluat din lucrarea Contabilitatea altor tipuri de entități, autori Adriana Florina Popa (coordonator), Corina-Graziella Bâtcă-Dumitru, Liviu-Marian Matac, Ileana Nișulescu-Ashrafzadeh, Aurelia Ștefănescu și Adriana Tiron-Tudor, apărută la Editura CECCAR în anul 2018. 

Comentariile vor fi publicate doar după validarea acestora de către moderator. Nu vor fi publicate comentariile care conțin injurii, un limbaj licențios, instigare la încălcarea legii, la violență sau la ură, precum și acuzații fără acoperire. Vă mulțumim!


Site-ul ceccarbusinessmagazine.ro folosește cookie-uri pentru analiza traficului și pentru îmbunătățirea experienței de navigare. Sunt incluse aici și cookie-urile companiilor/serviciilor terțe plasate pe acest site (Google Analytics, Facebook, Twitter, Disqus). Continuând să utilizezi acest website, ești de acord cu stocarea tuturor cookie-urilor pe acest device.