Tratamentul avansurilor comerciale

Tratamentul avansurilor comerciale

Numărul 10, 31 mai - 6 iunie 2016  »  Expertiza și auditul afacerilor

conf. univ. dr. Adriana Florina Popa
ASE București

ABSTRACT

Accounting Treatment for Advance Payments

This article intends to analyse the accounting treatment for advance payments, using four case studies to present the journal entries for advance payments received/made in relation to the delivery/acquisition of goods from a domestic supplier, advance payments made for the acquisition of property, plant and equipment within the EU, advance payments made for the acquisition of intangible assets from a domestic supplier, and advance payments made for property, plant and equipment obtained through construction subcontracts.

Key terms: advance payments, inventory goods, property, plant and equipment, intangible assets, domestic supplier, EU acquisition, construction subcontract

În relațiile comerciale, clienții le pot acorda fur­­nizorilor sume de bani cu titlu de avans, în vederea achiziției de bunuri sau a primirii de servicii. Din punct de vedere contabil, avansurile acordate furni­­zorilor, precum și cele primite de la clienți se în­re­gis­trează în contabilitate în conturi distincte. De asemenea, avansurile acordate furnizorilor de imo­bi­­li­zări se reflectă distinct de cele acordate altor fur­ni­zori.

Astfel, cu ajutorul contului 409 „Furnizori – de­bitori” se ține evidența avansurilor acordate furni­zo­rilor pentru cumpărări de:
  • bunuri de natura stocurilor. Este utilizat con­tul 4091 „Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor”, care se va regăsi în ca­tegoria stocurilor;
  • prestări de servicii. Contul 4092 „Furnizori– debitori pentru prestări de servicii” este prezentat ca datorie curentă;
  • imobilizări corporale. Este utilizat contul 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corpo­rale”, care se va regăsi în bilanț în categoria imobi­li­zărilor cor­porale;
  • imobilizări necorporale. Contul 4094 „Avan­suri acordate pentru imobilizări necorporale” va fi prezentat în bilanțul contabil în categoria imobiliză­rilor necorporale.

În același timp, evidența avansurilor încasate de la clienți se ține cu ajutorul contului 419 „Clienți– creditori”, indiferent dacă acestea sunt primite pen­tru livrări de bunuri de natura imobilizărilor, stocu­rilor sau pentru prestări de servicii.

➥ Precizare

La data de 1 ianuarie 2015, la aplicarea pentru prima dată a Ordinului ministrului finanțelor publi­ce nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementări­lor contabile privind situațiile financiare anuale in­dividuale și situațiile financiare anuale consolidate, sumele reprezentând avansuri acordate pentru imobilizări corporale, respectiv necorporale, ante­rior înregis­tra­te în conturile 232 și/sau 234, s-au preluat în con­turile 4093 „Avansuri acordate pentru imobili­zări corporale” și 4094 „Avansuri acordate pentru imobi­lizări necorporale”, la valoarea rezul­tată din eva­lua­rea efectuată la data de 31 decembrie 2014, po­trivit Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul mi­nis­trului fi­nan­țelor publice nr. 3.055/2009.

Din punct de vedere fiscal, avansurile se fac­tu­rea­ză la momentul primirii lor. Avem în vedere pre­ve­­derile art. 282 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, aprobat prin Legea nr. 227/2015, potrivit cărora exi­­­gibilitatea taxei intervine la data la care se înca­sea­ză avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalo­rii bunurilor și serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora.

Studiul de caz 1

➔ Avansuri primite/acordate pentru livrarea/achiziția de bunuri către/de la un furnizor intern

O societate comercială îi acordă un avans de 12.500 lei, TVA 20%, unui furnizor de materii prime. Ul­te­rior, societatea cumpărătoare primește de la furnizor materii prime în valoare de 53.000 lei, TVA 20%, pe bază de factură. Bunurile vândute au fost produse de vânzător la un cost de 25.600 lei. Se emite factura de stornare a avansului și apoi se achită diferența cu ordin de plată.

Înregistrările în contabilitatea furnizorului

– Primirea avansului, pe baza facturii de avans:
4111
„Clienți”
= %
419
„Clienți – creditori”
15.000 lei
12.500 lei
 
  4427
„TVA colectată”
2.500 lei

–  Încasarea avansului:
5121
„Conturi la bănci
în lei”
=4111
„Clienți”
15.000 lei

–  Vânzarea bunurilor pe baza facturii și a notei de recepție și constatare de diferențe (în situația inven­tarului permanent):
4111
„Clienți”
=%
7015
„Venituri din vânzarea
produselor finite”
63.600 lei
53.000 lei
  4427
„TVA colectată”
10.600 lei

–  Stingerea creanței față de client prin decontarea avansului, pe baza facturii de avans (stornare în roșu):
4111
„Clienți”
= %
419
„Clienți – creditori”
(15.000 lei)
(12.500 lei)
  4427
„TVA colectată”
(2.500 lei)

–  Scăderea produselor din gestiune:
711
„Venituri aferente
costurilor stocurilor
de produse”
=345
„Produse finite”
25.600 lei

–  Încasarea diferenței, pe baza extrasului de cont:

Diferență încasată de la furnizor = 63.600 lei – 15.000 lei = 48.600 lei
5121
„Conturi la bănci
în lei”
=4111
„Clienți”
48.600 lei

Înregistrările în contabilitatea cumpărătorului

–  Acordarea avansului, pe baza facturii de avans și a ordinului de plată:
 %
4091
„Furnizori – debitori
pentru cumpărări de bunuri
de natura stocurilor”
=401
„Furnizori”
15.000 lei
12.500 lei
4426
„TVA deductibilă”
  2.500 lei
   
401
„Furnizori”
=5121
„Conturi la bănci
în lei”
15.000 lei

–  Achiziționarea de materii prime de la furnizor pe baza facturii și a notei de recepție și constatare de diferențe (în situația inventarului permanent), înregistrată la costul de achiziție (format din prețul de cum­pă­rare, cheltuielile de transport-aprovizionare și alte cheltuieli accesorii) și TVA deductibilă aferentă:
%
301
„Materii prime”
=401
„Furnizori”
63.600 lei
53.000 lei
4426
„TVA deductibilă”
  10.600 lei

–  Înregistrarea facturii de stornare a avansului acordat inițial:
 %
4091
„Furnizori – debitori
pentru cumpărări de bunuri
de natura stocurilor” 
=401
„Furnizori”
(15.000 lei)
(12.500 lei)
4426
„TVA deductibilă”
  (2.500 lei)

–  Stingerea datoriei față de furnizor, pe baza ordinului de plată:
401
„Furnizori”
=5121
„Conturi la bănci
în lei”
48.600 lei

Studiul de caz 2

 Avansuri acordate pentru achiziția intracomunitară de imobilizări corporale

O societate din România a primit o factură, emisă la data de 8 decembrie 2015, pentru un avans în sumă de 2.000 euro în vederea achiziționării unui echipament de pro­ducție de la un furnizor din Franța, societate înregistrată în scopuri de TVA. Cursul valutar de la data avan­sului este de 4,50 lei/euro, iar cel de la data înregistrării achiziției, de
4,45 lei/euro.

–  Plata avansului:
Avans = 2.000 euro x 4,50 lei/euro = 9.000 lei
În principiu, pentru avansul acordat se va aștepta o factură de avans.
4093
„Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
9.000 lei
  
404
„Furnizori de imobilizări”
=5124
„Conturi la bănci
în valută”
9.000 lei

În cazul avansurilor, exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervine la data plății. Astfel, se va avea în vedere ca în situația în care factura nu se primește până la data de 15 a lunii următoare celei în care a fost acordat avansul să se procedeze la întocmirea autofacturii.

Din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată pentru avansurile acordate, aceasta se înregistrează prin taxare inversă:
  • la data la care a fost primită factura de avans (anterior celei de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care avansul a fost plătit) sau
  • la data de 15 a lunii următoare celei în care avansul a fost plătit, în situația în care factura de avans de la furnizor nu a fost primită, caz în care se procedează și la întocmirea autofacturii.
–  Taxarea inversă:
Taxa aferentă achiziției intracomunitare se determină pe baza cursului de schimb în vigoare la data de 8 decembrie 2015, respectiv 4,50 lei/euro, aplicându-se cota de TVA de 24%, astfel:
2.000 euro x 4,50 lei/euro x 24% = 2.160 lei
4426
„TVA deductibilă”
=4427
„TVA colectată”
2.160 lei

Observație:

Ca o consecință directă a acestei modificări, avansul se va înregistra în declarația recapitulativă aferentă trimestrului în care a intervenit exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată pentru avans.

La data la care se face recepția echipamentului de pro­ducție, se datorează și se înregistrează TVA pen­tru diferența dintre prețul total al activului și valoarea deja achitată sub formă de avans.

În luna ianuarie 2016, societatea primește factura emisă la data de 20 ianuarie pentru diferența până la valoarea totală a activului achiziționat intracomunitar, în sumă de 8.000 euro, valoarea integrală a echipa­mentului de producție fiind de 10.000 euro.

–  Înregistrarea facturii finale:
10.000 euro x 4,45 lei/euro = 44.500 lei
2131
„Echipamente tehnologice
(mașini, utilaje și
instalații de lucru)”
=404
„Furnizori de imobilizări”
44.500 lei

–  Taxarea inversă:
Taxa aferentă achiziției intracomunitare se determină pe baza cursului de schimb în vigoare la data de 20 ianuarie 2016, respectiv 4,45 lei/euro.

Conform prevederilor Normelor metodologice de aplicare a Co­dului fiscal, în cazul achizițiilor intra­comunitare pentru care exigibilitatea taxei a intervenit integral sau parțial anticipat faptului generator, nu se fac regularizări în situația modificării cotelor de TVA, în sensul aplicării cotei de TVA de la data faptului generator de taxă, cota aplicabilă fiind cea în vigoare la data la care inter­vine exigibilitatea taxei.

Astfel, cota aplicabilă de TVA este de 20%:
8.000 euro x 4,45 lei/euro x 20% = 7.120 lei
4426
„TVA deductibilă”
=4427
„TVA colectată”
7.120 lei

–  Reținerea avansului:
4093
„Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
(9.000 lei)

 Precizare

Începând cu data de 1 ianuarie 2015, sumele înregistrate în conturile 409 „Furnizori – debitori” și 419 „Clienți – creditori” nu mai fac obiectul eva­luării în funcție de cursul valutar, la finele lunii, res­pectiv la finele exercițiului financiar.

Studiul de caz 3

➔ Avansuri acordate pentru achiziția de imobilizări necorporale de la un furnizor intern

În luna decembrie 2015, o societate i-a acordat unui furnizor un avans în sumă de 3.720 lei în vederea achiziționării unui sistem integrat de afaceri. Sistemul a fost implementat în luna februarie 2016, valoarea totală fiind de 12.000 lei, TVA 20%.

În cazul în care se plătește un avans trebuie emisă factură în termenul prevăzut de lege, caz în care înregistrarea corectă este următoarea:
%
4094
„Avansuri acordate pentru
imobilizări necorporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
3.720 lei
3.000 lei
4426
„TVA deductibilă”
  720 lei

–  Plata efectivă a avansului:
404
„Furnizori de imobilizări”
=5121
„Conturi la bănci
în lei”
3.720 lei

Pentru avansurile acordate și facturate se deduce taxa pe valoarea adăugată înscrisă pe factură.

La data la care se face recepția activului în cauză, dacă avansul a fost acordat pe bază de factură de avans, se datorează și se înregistrează TVA pentru diferența dintre prețul total al acti­vului și valoarea deja achitată sub formă de avans.

Înregistrarea în contabilitate se face astfel:
%
208
„Alte imobilizări necorporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
14.400 lei
12.000 lei
4426
„TVA deductibilă”
  2.400 lei

–  Stornarea avansului:
%
4094
„Avansuri acordate pentru
imobilizări necorporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
(3.720 lei)
(3.000 lei)
4426
„TVA deductibilă”
  (720 lei)

Notă: Avansul se stornează cu cota de TVA în vigoare la data exigibilității taxei (24%).

Studiul de caz 4

➔ Avansuri acordate pentru imobilizări corporale obținute prin construire în antrepriză

O societate contractează cu o firmă de construcții realizarea unei clădiri pentru birourile sale în urmă­toarele condiții: avansul acordat inițial este de 30.000 lei (10% din valoarea stabilită pentru lucrare), TVA 24%; prima factură primită de la antreprenor după terminarea celei dintâi faze a proiectului reprezintă 30% din construcție (90.000 lei), TVA 24%; cea de-a doua factură reprezintă restul de 70% din lucrare, TVA 20%, la ter­minarea celei de-a doua etape a proiectului, din care a fost reținut și avansul acordat. Recepția se face la data finalizării lucrării.

Decontarea cu beneficiarul se realizează în general prin facturarea parțială pe parcursul executării lu­­cră­rii, aceasta luând forma unor avansuri, urmând ca decontarea finală să se facă la terminarea construcției.

Înregistrările contabile la beneficiar

–  Acordarea avansului:
%
4093
„Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
37.200 lei
30.000 lei
4426
„TVA deductibilă”
  7.200 lei
(30.000 lei x 24%)

–  Plata furnizorului:
404
„Furnizori de imobilizări”
=5121
„Conturi la bănci
în lei”
37.200 lei

–  Primirea celei dintâi facturi:
%
231
„Imobilizări corporale
în curs de execuție”
=404
„Furnizori de imobilizări”
111.600 lei
90.000 lei
4426
„TVA deductibilă”
  21.600 lei
(90.000 lei x 24%)

–  Primirea celei de-a doua facturi:
%
231
„Imobilizări corporale
în curs de execuție”
=404
„Furnizori de imobilizări”
252.000 lei
210.000 lei
4426
„TVA deductibilă”
  42.000 lei
(210.000 lei x 20%)

Și concomitent:

–  Stornarea avansului:
%
4093
„Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale”
=404
„Furnizori de imobilizări”
(37.200 lei)
(30.000 lei)
4426
„TVA deductibilă”
  (7.200 lei)

–  Recepția clădirii, pe baza procesului-verbal de recepție:
212
„Construcții”
=231
„Imobilizări corporale
în curs de execuție”
300.000 lei

BIBLIOGRAFIE

  1. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial
    nr. 22/13.01.2016, cu modi­ficările ulterioare.
  2. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial
    nr. 688/10.09.2015, cu modi­ficările și completările ulterioare.
  3. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial
    nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
Comentariile vor fi publicate doar după validarea acestora de către moderator. Nu vor fi publicate comentariile care conțin injurii, un limbaj licențios, instigare la încălcarea legii, la violență sau la ură, precum și acuzații fără acoperire. Vă mulțumim!


Site-ul ceccarbusinessmagazine.ro folosește cookie-uri pentru analiza traficului și pentru îmbunătățirea experienței de navigare. Sunt incluse aici și cookie-urile companiilor/serviciilor terțe plasate pe acest site (Google Analytics, Facebook, Twitter, Disqus). Continuând să utilizezi acest website, ești de acord cu stocarea tuturor cookie-urilor pe acest device.