Tratamentul contabil și fiscal privind cheltuielile de delegare

Tratamentul contabil și fiscal privind cheltuielile de delegare

Numărul 5, 12-18 febr. 2019  »  Expertiza și auditul afacerilor

CECCAR

REZUMAT
Articolul prezintă o abordare contabilă și fiscală privind cheltuielile de deplasare în țară și în străinătate în conformitate cu prevederile actuale ale Codului fiscal, precum și cu reglementările din sfera contabilității. Din data de 1 ianuarie 2019 au intrat în vigoare noi reguli privind drepturile și obligațiile personalului autorităților și instituțiilor publice pe perioada delegării și detașării în altă localitate, precum și în cazul deplasării în interesul serviciului. Noile prevederi sunt reflectate în Hotărârea Guvernului nr. 714/2018. Cu toate că actul normativ reglementează drepturile și obligațiile personalului autorităților și instituțiilor publice pe perioada delegării și detașării în altă localitate, acesta aduce schimbări și pentru entitățile care activează în mediul de afaceri privat. Este vorba despre nivelul neimpozabil al indemnizațiilor acordate pentru deplasări în interiorul țării.

Termeni-cheie: delegare, alocație zilnică de delegare, indemnizație de delegare, alocație de cazare, avans de trezorerie

Clasificare JEL: M41, K34


Legea nr. 53/2003 – Codul muncii, republicată, cu modificările și completările ulterioare, oferă salariaților care se deplasează în interes de serviciu dreptul la plata cheltuielilor de transport și cazare, precum și la o indemnizație de delegare. Această indemnizație reprezintă o sumă de bani care se acordă pe zi calendaristică atât pentru deplasările interne (în interiorul țării), cât și pentru cele externe (în străinătate) într-un cuantum stabilit expres de lege.

Potrivit art. 43 din Codul muncii, delegarea reprezintă exercitarea temporară, din dispoziția angajatorului, de către salariat, a unor lucrări sau sarcini corespunzătoare atribuțiilor de serviciu în afara locului său de muncă. Art. 44 din același act normativ stipulează că delegarea poate fi dispusă pentru o perioadă de cel mult 60 de zile calendaristice în 12 luni și se poate prelungi pentru perioade succesive de maximum 60 de zile calendaristice, numai cu acordul salariatului. Refuzul acestuia de prelungire a delegării nu poate constitui motiv pentru sancționarea sa disciplinară. Salariatul delegat are dreptul la plata cheltuielilor de transport și cazare, precum și la o indemnizație de delegare, în condițiile prevăzute de lege sau de contractul colectiv de muncă aplicabil.

În Monitorul Oficial nr. 797 din 18 septembrie 2018 a fost publicată Hotărârea Guvernului nr. 714/ 2018 privind drepturile și obligațiile personalului autorităților și instituțiilor publice pe perioada delegării și detașării în altă localitate, precum și în cazul deplasării în interesul serviciului, aplicabilă începând cu data de 1 ianuarie 2019.

Personalul autorităților și instituțiilor publice aflat în delegație în interesul serviciului beneficiază:

  • de o indemnizație de delegare, în cuantum de 20 lei/zi, în situația în care delegarea are loc într-o localitate aflată la o distanță cuprinsă între cinci și 50 de kilometri de localitatea în care își are locul permanent de muncă;
  • de o alocație zilnică de delegare în situația în care delegarea are loc într-o localitate situată la o distanță mai mare de 50 de kilometri de localitatea în care își are locul permanent de muncă și nu se poate înapoia la sfârșitul zilei de lucru. Această alocație este formată dintr-o indemnizație de delegare, în cuantum de 20 lei/zi, și o alocație de cazare, în sumă de 230 lei/zi, în limita căreia se acoperă cheltuielile de cazare (cu aprobarea ordonatorului de credite, în cazuri temeinic justificate, alocația de cazare poate fi majorată până la 345 lei).

Nu este necesară prezentarea de documente justificative pentru indemnizația de delegare sau alocația zilnică de delegare, cu excepția cazului în care ordonatorul de credite aprobă majorarea alocației de cazare cu până la 50%, adică până la cuantumul de 345 lei.

Aceste drepturi se acordă indiferent de funcția pe care o îndeplinește personalul și de autoritatea sau instituția publică în care își desfășoară activitatea.

În timp ce indemnizația de delegare internă este reglementată prin HG nr. 714/2018, cea externă care poate fi acordată personalului trimis în străinătate pentru realizarea unor misiuni cu caracter temporar este prevăzută pentru fiecare țară în parte în anexa la Hotărârea Guvernului nr. 518/1995, cu modificările și completările ulterioare. Diurna în valută se diferențiază pe două categorii și se acordă la nivelul prevăzut pentru fiecare țară în care are loc deplasarea.

Chiar dacă HG nr. 714/2018 reglementează drepturile și obligațiile personalului autorităților și instituțiilor publice pe perioada delegării și detașării în altă localitate, precum și în cazul deplasării în cadrul localității în interesul serviciului, aceasta aduce modificări și pentru entitățile care activează în mediul de afaceri privat.

În conformitate cu art. 76 alin. (2) lit. k) din Codul fiscal, regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică și pentru indemnizațiile și orice alte sume de aceeași natură, altele decât cele acordate pentru acoperirea cheltuielilor de transport și cazare, primite de salariați, potrivit legii, pe perioada delegării/detașării, după caz, în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului, pentru partea care depășește plafonul neimpozabil stabilit astfel:

  1. în țară, de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizație prin hotărâre a Guvernului pentru personalul autorităților și instituțiilor publice;
  2. în străinătate, de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru diurnă prin hotărâre a Guvernului pentru personalul român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar.

Pentru personalul angajatorilor ce aparțin mediului economic privat, valoarea indemnizației de delegare internă care nu se consideră venit de natură salarială este de 2,5 ori nivelul pentru instituțiile publice. Pentru a nu fi impozabilă, indemnizația de delegare trebuie să fie acordată în condițiile prevăzute de legislația care reglementează diurna la instituțiile publice.

În acest sens, un angajat din mediul privat poate primi o indemnizație neimpozabilă pentru o delegație în țară în cuantum de 50 lei/zi (20 lei x 2,5). Indemnizația de delegare care depășește această valoare se cuprinde în veniturile salariale ale persoanei fizice, fiind supusă impozitului pe salarii și incluzându-se în baza lunară de calcul al contribuțiilor sociale obligatorii în luna în care este acordată.

De asemenea, dacă diurna acordată pentru deplasarea în străinătate este superioară plafonului de 2,5 ori nivelul diurnei externe, pentru diferența rezultată se plătesc impozit pe venit și contribuții sociale.

În ce privește decontarea cheltuielilor de deplasare, art. 6 alin. (1) din anexa la HG nr. 714/2018 prevede că personalul autorităților și instituțiilor publice delegat sau detașat în localități situate la distanțe mai mari de cinci kilometri de localitatea în care își are locul permanent de muncă are dreptul la decontarea cheltuielilor de transport dus-întors, după cum urmează:

  1. la călătoria cu avionul, pe orice distanță, clasa economică sau cursă low-cost, cu aprobarea prealabilă a conducătorului autorității sau instituției publice;
  2. la călătoria cu orice fel de tren, după tariful clasei a II-a, pe distanțe de până la 300 de kilometri, și după tariful clasei I, pe distanțe mai mari de 300 de kilometri;
  3. la călătoria cu navele de călători, după tariful clasei I;
  4. la călătoria cu mijloace de transport auto și transport în comun;
  5. la călătoria cu mijloace de transport auto ale autorităților sau instituțiilor publice, dacă acestea au asemenea posibilități, cu încadrarea în consumurile lunare de combustibil, stabilite potrivit legii;
  6. la călătoria cu autoturismul aflat în proprietatea sau folosința angajatului.

Exemplul 1

O instituție publică din Oradea îi acordă unui salariat care urmează să plece în delegație la București pentru cinci zile un avans de trezorerie în sumă de 1.200 lei. La revenirea din delegație, acesta depune la departamentul de contabilitate decontul de cheltuieli, în care sunt evidențiate următoarele:

  • cheltuieli de transport – 300 lei;
  • alocație de cazare – 600 lei + 5% TVA;
  • indemnizație de delegare – 100 lei (20 lei/zi x 5 zile).

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil privind cheltuielile de delegare.

În conformitate cu art. 1 alin. (5) din anexa la HG nr. 714/2018, pentru delegarea cu o durată de o singură zi, precum și pentru ultima zi, în cazul delegării dispuse pentru o perioadă mai lungă de o zi, nu se acordă alocație zilnică de cazare, iar indemnizația de delegare se acordă numai dacă durata delegării este de cel puțin 12 ore. Alin. (6) al aceluiași articol stipulează că numărul zilelor calendaristice în care persoana se află în delegare se calculează de la data și ora plecării până la data și ora înapoierii mijlocului de transport din și în localitatea unde își are locul permanent de muncă, considerându-se fiecare 24 de ore câte o zi de delegare.

Extras din ordinul de deplasare:

  • data plecării la București – 21.01.2019
  • data sosirii din deplasare – 25.01.2019
  • ora plecării la București – 7,00
  • ora sosirii din deplasare – 20,00
  • indemnizație de delegare acordată – 100 lei (20 lei/zi x 5 zile)
–  Acordarea avansului în conformitate cu ordinul de deplasare:
1.200 lei 542
„Avansuri de trezorerie”
= 5311
„Casa în lei”
1.200 lei
–  Justificarea avansului acordat potrivit decontului depus (300 lei + 630 lei + 100 lei):
1.030 lei 646
„Cheltuieli cu indemnizațiile
de delegare, detașare
și alte drepturi salariale”
= 542
„Avansuri de trezorerie”
1.030 lei
–  Restituirea de către salariat a avansului neutilizat (1.200 lei – 1.030 lei) la întoarcerea sa din delegație:
170 lei 5311
„Casa în lei”
= 542
„Avansuri de trezorerie”
170 lei

Exemplul 2

Entitatea X, plătitoare de impozit pe profit, înregistrează în cursul primului trimestru al exercițiului financiar 2019 următoarele cheltuieli de deplasare în interesul serviciului:

Pentru salariatul A, trimis în delegație pentru două zile la București:

  • cheltuieli cu transportul (tarif tichet de tren dus-întors) – 270 lei;
  • alocație de cazare la hotel de trei stele pe toată perioada deplasării – 340 lei;
  • indemnizație de delegare pe două zile – 150 lei.

La plecarea în delegație, acestuia i se acordă un avans de 800 lei.

Pentru salariatul B, trimis în delegație pentru două zile în Italia:

  • bilet de avion Timișoara-Roma și retur la clasa economică – 1.012 lei (220 euro x 4,6 lei/euro);
  • alocație de cazare la hotel de trei stele pe toată perioada deplasării – 598 lei (65 euro/zi x 2 zile x 4,6 lei/euro);
  • indemnizație de delegare pe două zile – 920 lei (100 euro/zi x 2 zile x 4,6 lei/euro).

La plecarea în delegație, acestuia i se acordă un avans de 600 euro (600 euro x 4,6 lei/euro).

La acordarea avansului și la justificarea sa, cursul de schimb valutar este de 4,6 lei/euro, iar la restituirea avansului neutilizat, cursul este de 4,62 lei/euro.

Cele două deplasări au loc în luna februarie 2019.

Totalul cheltuielilor de deplasare în țară și în străinătate se ridică la 3.290 lei (760 lei pentru salariatul A+ 2.530 lei pentru salariatul B).

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil și fiscal privind cheltuielile de delegare pentru cei doi salariați.

➜ Salariatul A

Tratamentul fiscal se prezintă după cum urmează:
Deducere personală = 430 lei (salariatul A are o persoană în întreținere)
Indemnizație de delegare neimpozabilă = 20 lei/zi x 2 zile x 2,5 = 100 lei
Indemnizație de delegare impozabilă = 150 lei – 100 lei = 50 lei
Angajatorul achită contribuția asiguratorie pentru muncă, în sumă de 62 lei (2.750 lei x 2,25%).

Tratamentul contabil se prezintă astfel:

–  Acordarea avansului în conformitate cu ordinul de deplasare:
800 lei 542.01
„Avansuri de trezorerie”
= 5311
„Casa în lei”
800 lei
–  Justificarea avansului acordat potrivit decontului depus:
760 lei 625
„Cheltuieli cu deplasări,
detașări și transferări
= 542.01
„Avansuri de trezorerie”
760 lei
–  Restituirea de către salariatul A a avansului neutilizat (800 lei – 760 lei) la întoarcerea sa din delegație:
40 lei 5311
„Casa în lei”
= 542.01
„Avansuri de trezorerie”
40 lei

–  Înregistrarea cheltuielilor salariale în luna februarie 2019:

● Salariul brut, în sumă de 2.750 lei:
2.750 lei 641
„Cheltuieli cu salariile
personalului”
= 421
„Personal – salarii datorate”
2.750 lei
● Reținerile salariale, în sumă de 1.099 lei:
1.099 lei 421
„Personal – salarii datorate”
= %
4315
„Contribuția
de asigurări sociale”
4316
„Contribuția de asigurări
sociale de sănătate”
444
„Impozitul pe venituri
de natura salariilor”
1.099 lei
688 lei


275 lei


136 lei
● Datoria entității privind contribuția asiguratorie pentru muncă, în sumă de 62 lei:
62 lei 646
„Cheltuieli privind contribuția
asiguratorie pentru muncă”
= 436
„Contribuția asiguratorie
pentru muncă”
62 lei
–  Achitarea salariului net, în sumă de 1.651 lei:
1.651 lei 421
„Personal – salarii datorate”
= 5311
„Casa în lei”
1.651 lei
–  Achitarea contribuțiilor salariale, în sumă totală de 1.161 lei:
1.161 lei
   688 lei


   275 lei


   136 lei


    62 lei
%
4315
„Contribuția
de asigurări sociale”
4316
„Contribuția de asigurări
sociale de sănătate”
444
„Impozitul pe venituri
de natura salariilor”
436
„Contribuția asiguratorie
pentru muncă”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
1.161 lei

➜ Salariatul B

Tratamentul fiscal se prezintă după cum urmează:
Deducere personală = 530 lei (salariatul B are două persoane în întreținere)
Indemnizație de delegare neimpozabilă = 35 euro/zi x 2 zile x 2,5 x 4,6 lei/euro = 805 lei
Indemnizație de delegare impozabilă = (100 euro/zi x 2 zile x 4,6 lei/euro) – (35 euro/zi x 2 zile x 2,5 x 4,6 lei/euro) = 920 lei – 805 lei = 115 lei
Angajatorul achită contribuția asiguratorie pentru muncă, în sumă de 66 lei (2.915 lei x 2,25%).

În cazul instituțiilor publice, diurna în valută se diferențiază pe două categorii și se acordă la nivelul prevăzut pentru fiecare țară în care are loc deplasarea, în conformitate cu anexa la HG nr. 518/1995:

Tratamentul contabil se prezintă astfel:

–  Acordarea avansului, în sumă de 600 euro (600 euro x 4,6 lei/euro), în conformitate cu ordinul de deplasare:
600 euro 542.02
„Avansuri de trezorerie”
= 5314
„Casa în valută”
600 euro
(2.760 lei)
–  Justificarea avansului acordat potrivit decontului depus:
550 euro 625
„Cheltuieli cu deplasări,
detașări și transferări”
= 542.02
„Avansuri de trezorerie”
550 euro
(2.530 lei)
–  Restituirea de către salariatul B a avansului neutilizat (2.760 lei – 2.530 lei) la întoarcerea sa din delegație. Cursul de schimb valutar la data restituirii avansului este de 4,62 lei/euro:
50 euro 5314
„Casa în valută”
= %

542.02
„Avansuri de trezorerie”

7651
„Venituri favorabile
de curs valutar legate
de elementele monetare
exprimate în valută”
50 euro
(231 lei)
230 lei

1 leu


–  Înregistrarea cheltuielilor salariale în luna februarie 2019:

● Salariul brut, în sumă de 2.915 lei:
2.915 lei 641
„Cheltuieli cu salariile
personalului”
= 421
„Personal – salarii datorate”
2.915 lei
● Reținerile salariale, în sumă de 1.157 lei:
1.157 lei 421
„Personal – salarii datorate”
= %
4315
„Contribuția
de asigurări sociale”
4316
„Contribuția de asigurări
sociale de sănătate”
444
„Impozitul pe venituri
de natura salariilor”
1.157 lei
729 lei


292 lei


136 lei
● Datoria entității privind contribuția asiguratorie pentru muncă, în sumă de 66 lei:
66 lei 646
„Cheltuieli privind contribuția
asiguratorie pentru muncă”
= 436
„Contribuția asiguratorie
pentru muncă”
66 lei
–  Achitarea salariului net, în sumă de 1.758 lei:
1.758 lei 421
„Personal – salarii datorate”
= 5311
„Casa în lei”
1.758 lei
–  Achitarea contribuțiilor salariale, în sumă totală de 1.223 lei:
1.223 lei
   729 lei


   292 lei


   136 lei


     66 lei
%
4315
„Contribuția
de asigurări sociale”
4316
„Contribuția de asigurări
sociale de sănătate”
444
„Impozitul pe venituri
de natura salariilor”
436
„Contribuția asiguratorie
pentru muncă”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
1.223 lei

Concluzionând, implicațiile fiscale aferente primului trimestru al exercițiului financiar 2019 se prezintă după cum urmează:

Exemplul 3

În luna ianuarie 2019, șoferul unei firme de transport intern de mărfuri se deplasează de la Arad la București pe o perioadă de două zile, cu mijlocul de transport al entității. Indemnizația de delegare pentru deplasările în interiorul țării stabilită de societate este de 50 lei/zi. Cheltuielile se efectuează de pe un card al entității atașat contului bancar. În timpul cursei, în perioada 16-18 ianuarie, șoferul achită cu cardul firmei următoarele:

  • alimentare cu motorină (bon fiscal) – 445 lei, TVA inclus;
  • cazare – 315 lei/2 nopți, TVA inclus.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil privind cheltuielile de delegare.

La întoarcerea din deplasare se depun documentele aferente astfel:

  • bon de combustibil – 445 lei, TVA inclus;
  • factură de cazare 2 nopți – 315 lei, TVA inclus;
  • indemnizație de delegare – 100 lei (50 lei/zi x 2 zile).

–  Înregistrarea cheltuielilor de deplasare la depunerea decontului:

● Cheltuielile de deplasare reprezentând motorina:
445,00 lei
373,95 lei


  71,05 lei
%
6022
„Cheltuieli
privind combustibilii”
4426
„TVA deductibilă”
= 5125
„Sume în curs
de decontare”
445,00 lei
● Cheltuielile de cazare:
315 lei
300 lei


  15 lei
%
625
„Cheltuieli cu deplasări,
detașări și transferări”
4426
„TVA deductibilă”
= 401
„Furnizori”

315 lei
–  Achitarea facturii de cazare:
315 lei 401
„Furnizori”
= 5125
„Sume în curs
de decontare”
315 lei
–  Înregistrarea indemnizației de delegare:
100 lei 625
„Cheltuieli cu deplasări,
detașări și transferări”
= 4281
„Alte datorii în legătură
cu personalul”
100 lei
–  Evidențierea sumelor plătite din contul bancar, pe baza extrasului de cont:
760 lei 5125
„Sume în curs
de decontare”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
760 lei
–  Achitarea indemnizației de delegare șoferului:
100 lei 4281
„Alte datorii în legătură
cu personalul”
= 5311
„Casa în lei”
100 lei

Exemplul 4

Entitatea X, microîntreprindere, îi acordă în anul 2018 unui salariat un avans în valoare de 1.400 lei cu scopul unei deplasări în țară în interesul serviciului pe o durată de patru zile. Avansul nu este decontat până la sfârșitul exercițiului financiar 2018.

În anul 2019, salariatul prezintă ordinul de deplasare pentru justificarea avansului, în care sunt evidențiate următoarele:

  • indemnizație de delegare – 170 lei (17 lei/zi x 4 zile x 2,5);
  • factură de cazare – 600 lei + 5% TVA;
  • cheltuieli de transport – 250 lei;
  • rest de restituit – 350 lei.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil privind cheltuielile de delegare.

–  Acordarea avansului în conformitate cu ordinul de deplasare:
1.400 lei 542
„Avansuri de trezorerie”
= 5311
„Casa în lei”
1.400 lei

–  Reflectarea sumei de 1.400 lei reprezentând avansul de trezorerie acordat și nedecontat până la data întocmirii situațiilor financiare anuale:

Sumele reprezentând avansuri de trezorerie, acordate potrivit prevederilor legale în vigoare și nedecontate până la data bilanțului, se evidențiază în contul 461 „Debitori diverși” sau în contul 4282 „Alte creanțe în legătură cu personalul”, în funcție de natura creanței.

1.400 lei 4282
„Alte creanțe în legătură
cu personalul”
= 542
„Avansuri de trezorerie”
1.400 lei

–  Evidențierea avansului și restituirea diferenței în anul 2019:

  • indemnizație de delegare – 170 lei (17 lei/zi x 4 zile x 2,5);
  • alocație de cazare – 600 lei + 5% TVA;
  • cheltuieli de transport – 250 lei;
  • total cheltuieli de deplasare – 1.050 lei.

–  Reluarea sumei la avansuri la 1 ianuarie 2019:

1.400 lei 542
„Avansuri de trezorerie”
= 4282
„Alte creanțe în legătură
cu personalul”
1.400 lei
1.400 lei
1.020 lei


     30 lei

   350 lei
%
625
„Cheltuieli cu deplasări,
detașări și transferări”
4426
„TVA deductibilă”
5311
„Casa în lei”
= 542
„Avansuri de trezorerie”
1.400 lei


BIBLIOGRAFIE

  1. Hotărârea Guvernului nr. 518/1995 privind unele drepturi și obligații ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor măsuri cu caracter temporar, publicată în Monitorul Oficial nr. 154/19.07.1995, cu modificările cu completările ulterioare.
  2. Hotărârea Guvernului nr. 714/2018 privind drepturile și obligațiile personalului autorităților și instituțiilor publice pe perioada delegării și detașării în altă localitate, precum și în cazul deplasării în interesul serviciului, publicată în Monitorul Oficial nr. 797/18.09.2018.
  3. Legea nr. 53/2003 – Codul muncii, republicată în Monitorul Oficial nr. 345/18.05.2011, cu modificările și completările ulterioare.
  4. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
  5. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
  6. www.fiscalitatea.ro/modificari-aduse-diurnei-neimpozabile-pentru-deplasarile-in-tara-18808
Comentariile vor fi publicate doar după validarea acestora de către moderator. Nu vor fi publicate comentariile care conțin injurii, un limbaj licențios, instigare la încălcarea legii, la violență sau la ură, precum și acuzații fără acoperire. Vă mulțumim!


Site-ul ceccarbusinessmagazine.ro folosește cookie-uri pentru analiza traficului și pentru îmbunătățirea experienței de navigare. Sunt incluse aici și cookie-urile companiilor/serviciilor terțe plasate pe acest site (Google Analytics, Facebook, Twitter, Disqus). Continuând să utilizezi acest website, ești de acord cu stocarea tuturor cookie-urilor pe acest device.