Tratamentul contabil al operațiunilor de import. Importul de mărfuri în comision (II)

Tratamentul contabil al operațiunilor de import. Importul de mărfuri în comision (II)

Numărul 35, 11-17 sept. 2018  »  Expertiza și auditul afacerilor

CECCAR

REZUMAT
În articolul de față ne propunem să prezentăm tratamentul contabil al operațiunilor derulate în cazul importului de bunuri.
În prima parte vom avea în vedere modul de contabilizare a importului de mărfuri în comision, redând un exemplu ilustrativ referitor la importul în comision cu plata la vedere, precum și cazul particular în care la sosirea mărfurilor în vamă nu se poate determina definitiv valoarea în vamă, cu filiera înregistrărilor contabile în această situație.
În cea de-a doua parte a articolului vom viza contabilitatea importului de mărfuri în comision pe credit comercial, prezentând și două exemple distincte pentru creditul pe termen scurt și cel pe termen lung. (vezi prima parte)

Termeni-cheie: regim vamal suspensiv, societate de comerț exterior importatoare, contract de comision, import în comision, credit comercial

Clasificare JEL: M41

3. Importul de mărfuri în comision pe credit comercial

Societățile de comerț exterior importatoare încasează avansuri de la beneficiarii de import înaintea achiziționării efective a mărfurilor de la furnizorii externi, care se determină prin luarea în calcul și a TVA datorate bugetului. Aceste avansuri sunt utilizate pentru efectuarea plăților în vamă și a cheltuielilor externe de circulație, dacă importul se realizează în condiția de livrare FOB portul străin de încărcare. Atunci când decontarea cu furnizorii externi se face prin acreditiv documentar, avansul se încasează și pentru valuta datorată.

În cazul importurilor în comision pe credit comercial pe termen lung, anterior acestor avansuri, respectiv înainte de începerea fabricării produselor, societatea de comerț exterior importatoare încasează de la beneficiarii de import avansuri în lei sau în valută la nivelul cotei procentuale prevăzute în contractul extern și le achită în valută furnizorilor externi. Avansurile încasate de la beneficiarii de import sunt evidențiate cu ajutorul contului 419 „Clienți– creditori”, iar cele plătite furnizorilor externi, prin intermediul contului 409 „Furnizori – debitori”.

Dobânda percepută de furnizorii externi pentru creditul comercial acordat se calculează potrivit metodologiei de determinare a dobânzii simple pentru importurile pe credit pe termen scurt și a dobânzii compuse pentru importurile pe credit pe termen mediu și lung. Ea nu se constituie ca o componentă a costului de achiziție al mărfurilor. Dobânda externă se reflectă diferențiat în contabilitatea societății de comerț exterior importatoare, în funcție de faptul dacă este facturată separat sau inclusă în prețul extern.

Societatea de comerț exterior importatoare încasează de la clienții interni sumele datorate la extern, de regulă în lei, cumpără valuta la cursul practicat pe piața valutară și o achită la extern la cursul de schimb din ziua plății. În acest mod apar diferențe care trebuie regularizate cu beneficiarii de import.

În cazul importurilor complexe, societățile de comerț exterior importatoare rețin de la furnizorii externi din valoarea externă FOB net a mărfurilor o cotă de garanție, care se restituie la expirarea perioadei de garanție în condițiile prevăzute în contractele externe. La rândul lor, beneficiarii de import rețin din suma facturată de societatea de comerț exterior importatoare cota de garanție, pe care o restituie acestora la expirarea perioadei de garanție. Dacă încasarea cotei respective de la clienții interni și restituirea ei furnizorilor externi se face în valută, se impune calcularea diferențelor de curs valutar.

Cotele de garanție reținute de societățile de comerț exterior importatoare de la furnizorii externi și cele reținute de beneficiarii de import de la societățile de comerț exterior importatoare sunt asimilate imobilizărilor financiare, deoarece sunt considerate a fi sume imobilizate pe o perioadă mai mare de un an. Reflectarea lor în contabilitate se face cu ajutorul conturilor 167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate” și 267 „Creanțe imobilizate”.

Decontarea mărfurilor și a dobânzilor aferente cu furnizorii externi se realizează la termenele stabilite prin contractele externe.

În cazul importurilor pe termen scurt, plata mărfurilor și a dobânzilor aferente se efectuează într-o singură rată.

În ceea ce privește importurile pe termen lung, plățile se fac eșalonat prin:

  • avansuri acordate furnizorilor externi înainte de începerea fabricării produselor în cota stabilită, plăți la livrare în procentul stabilit din valoarea contractată. Aceste sume se contabilizează potrivit metodologiei privind importul în comision cu plata la vedere;
  • plăți eșalonate ale creditului comercial acordat, inclusiv dobânda, la intervalele de timp convenite prin contractele încheiate. Plățile eșalonate se determină astfel: ratele pentru mărfuri (valoarea creditului comercial) – cota de garanție + dobânda.

Toate diferențele rezultate din decontări se regularizează cu beneficiarii de import, motiv pentru care nu este necesară constituirea de provizioane pentru deprecieri în contabilitatea societății de comerț exterior importatoare.

Având în vedere perioada de timp pentru care se acordă creditele, în ceea ce privește importurile în comision pe credit comercial, acestea pot fi atât pe termen scurt, cât și pe termen lung.

Importul de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen scurt

Operațiunile înregistrate în contabilitatea societății de comerț exterior importatoare în cazul importului în comision pe credit comercial pe termen scurt sunt aproape în totalitate aceleași ca în cazul importului în comision cu plata la vedere. Singurele excepții le constituie evidența și decontarea ratelor mărfurilor și a dobânzii externe. Mărfurile se achită de regulă într-o singură rată. Până la momentul plății, ele rămân înregistrate în contabilitatea societății de comerț exterior importatoare sub formă de creanțe de încasat de la beneficiarii interni (4111 „Clienți”), obligații de plată față de aceștia pentru avansul încasat (419 „Clienți – creditori”) și obligații de plată către furnizorii externi (401 „Furnizori”). În aceste condiții, mărfurile nu sunt evidențiate în contabilitatea societății de comerț exterior importatoare cu ajutorul conturilor de stocuri.

Dacă dobânda externă este facturată separat, până la plata acesteia de obicei se înregistrează în evidența operativă a serviciului comercial de import, iar dacă este inclusă în prețul extern, se contabilizează drept creanțe și angajamente privind mărfurile.

Exemplu

Societatea de comerț exterior importatoare A efectuează în anul 2018 un import de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen scurt în următoarele condiții:

Așa cum se poate observa, dobânda este facturată separat.

–  Încasarea avansului de la clientul intern:
93.840 lei 5121
„Conturi la bănci
în lei”
= 419
„Clienți – creditori”
93.840 lei
–  Primirea mărfurilor:
122.836 lei 4111
„Clienți”
= %
401
„Furnizori”
462
„Creditori diverși” /
taxă vamală
462
„Creditori diverși” / TVA
122.836 lei
93.840 lei

9.384 lei


19.612 lei
–  Plata obligațiilor în vamă:
28.996 lei
  9.384 lei


19.612 lei
%
462
„Creditori diverși” /
taxă vamală
462
„Creditori diverși” / TVA
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
28.996 lei
–  Înregistrarea facturii privind comisionul:
8.933 lei 4111
„Clienți”
= %
704
„Venituri din lucrări
executate și servicii
prestate”
4427
„TVA colectată”
8.933 lei
7.507 lei



1.426 lei
–  Cumpărarea sumei de 20.600 euro de pe piața valutară (20.600 euro x 4,67 lei/euro):
96.202 lei 581
„Viramente interne”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
96.202 lei
Și concomitent:
96.202 lei 5124
„Conturi la bănci
în valută”
= 581
„Viramente interne”
96.202 lei
–  Înregistrarea comisioanelor bancare:
400 lei 461
„Debitori diverși” /
sume decontate
în numele clientului
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
400 lei
–  Plata furnizorului extern (contravaloarea mărfurilor):
Valoare în vamă = 20.400 euro x 4,60 lei/euro                                                           93.840 lei
Valoare la data plății = 20.400 euro x 4,65 lei/euro                                                   94.860 lei
Diferență negativă de curs valutar = 94.860 lei – 93.840 lei                                       1.020 lei
94.860 lei
93.840 lei

  1.020 lei
%
401
„Furnizori”
461
„Debitori diverși” /
sume decontate
în numele clientului
= 5124
„Conturi la bănci
în valută”
94.860 lei
–  Înregistrarea dobânzii de plată către furnizorul extern:
920 lei 461
„Debitori diverși” /
dobânda
= 401
„Furnizori”
920 lei
–  Plata dobânzii:
920 lei 401
„Furnizori”
= 5124
„Conturi la bănci
în valută”
920 lei
–  Înregistrarea diferenței nefavorabile de curs valutar dintre cursul de cumpărare a valutei și cel de la data plății (20.600 euro x (4,67 lei/euro – 4,65 lei/euro)):
412 lei 461
„Debitori diverși” /
sume decontate
în numele clientului
= 5124
„Conturi la bănci
în valută”
412 lei
–  Calculul și înregistrarea facturii de decontare a cheltuielilor suplimentare efectuate în contul beneficiarului:
Diferență negativă de curs valutar = 1.020 lei + 412 lei                                               1.432 lei
Comisioane bancare plătite                                                                                                400 lei
Dobândă plătită furnizorului extern                                                                                  920 lei
Total = 1.432 lei + 400 lei + 920 lei                                                                                    2.752 lei
2.752 lei 4111
„Clienți”
= 461
„Debitori diverși” /
sume decontate
în numele clientului
2.752 lei
–  Regularizarea cu beneficiarul de import:
Avans încasat                                                                                                                    93.840 lei
Costuri în vamă                                                                                                              103.224 lei
Factura pentru cheltuielile suplimentare                                                                      2.752 lei
Factura privind comisionul                                                                                               8.933 lei
Total = 103.224 lei + 2.752 lei + 8.933 lei                                                                     114.909 lei
Diferență de primit = 114.909 lei – 93.840 lei                                                               21.069 lei
114.909 lei
  93.840 lei

  21.069 lei
%
419
„Clienți – creditori”
5121
„Conturi la bănci
în lei”
= 4111
„Clienți”
114.909 lei

Din aceste înregistrări se poate observa că majoritatea operațiunilor contabile sunt comune importului în comision cu plata la vedere (prezentat în numărul anterior al revistei). Diferența constă în contabilizarea dobânzii plătite furnizorului extern.

Importul de mărfuri în comision pe credit comercial pe termen lung

Operațiunile consemnate în contabilitatea societății de comerț exterior importatoare în cazul importului în comision pe credit comercial pe termen lung sunt în mare parte comune importului în comision cu plata la vedere și celui pe credit comercial pe termen scurt. O particularitate a importului în comision pe credit comercial pe termen lung se referă la faptul că decontarea cu furnizorii externi se face în rate, iar regularizarea cu beneficiarii de import se realizează după plata fiecărei rate și a dobânzii aferente la extern. În plus, față de importul în comision pe credit comercial pe termen scurt, apar operațiuni referitoare la cotele de garanție reținute de clienții interni societăților de comerț exterior importatoare. Sumele reținute, fiind imobilizate pe o perioadă mai mare de un an, sunt contabilizate ca împrumuturi și datorii asimilate (167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate”), respectiv creanțe imobilizate (267 „Creanțe imobilizate”).

Exemplu

Pornind de la exemplul anterior, considerăm că se reține o cotă de garanție de 500 euro din valoarea facturată a mărfurilor.

–  Înregistrarea garanției reținute de societatea de comerț exterior importatoare furnizorului extern (500 euro x 4,60 lei/euro):
2.300 lei 401
„Furnizori”
= 167
„Alte împrumuturi
și datorii asimilate”
2.300 lei
–  Înregistrarea garanției reținute de beneficiarul intern societății de comerț exterior importatoare:
2.300 lei 2675
„Împrumuturi acordate
pe termen lung”
= 4111
„Clienți”
2.300 lei

La final, după derularea importului, plata ratelor și a dobânzilor aferente, se încasează cota de garanție de la beneficiarul de import și i se restituie furnizorului. Cursul de schimb de la această dată este de 4,68 lei/euro.

–  Încasarea garanției (500 euro x 4,68 lei/euro):
2.340 lei 5121
„Conturi la bănci
în lei”
= %
2675
„Împrumuturi acordate
pe termen lung”
765
„Venituri din diferențe
de curs valutar”
2.340 lei
2.300 lei


40 lei
–  Restituirea garanției:
2.340 lei
2.300 lei


    40 lei
%
167
„Alte împrumuturi
și datorii asimilate”
461
„Debitori diverși” /
sume decontate
în numele clientului
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
2.340 lei

 

BIBLIOGRAFIE

  1. Vișan, Dumitru (1999), Contabilitatea în comerțul exterior, ediția a II-a, Editura Economică, București.
  2. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016, cu modificările și completările ulterioare.
  3. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
  4. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
Comentariile vor fi publicate doar după validarea acestora de către moderator. Nu vor fi publicate comentariile care conțin injurii, un limbaj licențios, instigare la încălcarea legii, la violență sau la ură, precum și acuzații fără acoperire. Vă mulțumim!


Site-ul ceccarbusinessmagazine.ro folosește cookie-uri pentru analiza traficului și pentru îmbunătățirea experienței de navigare. Sunt incluse aici și cookie-urile companiilor/serviciilor terțe plasate pe acest site (Google Analytics, Facebook, Twitter, Disqus). Continuând să utilizezi acest website, ești de acord cu stocarea tuturor cookie-urilor pe acest device.